(0)
Посреднические услуги в ВЭД: как определить место поставки

Посреднические услуги в ВЭД: как определить место поставки

28 Марта 2016
Предлагаем Вашему вниманию материал электронного аналитического еженедельника «БУХГАЛТЕР & ЗАКОН». Издание входит в системы ЛІГА:ЗАКОН. По вопросам использования изданий «БУХГАЛТЕР & ЗАКОН» и «ЮРИСТ & ЗАКОН» или их подключения обращайтесь по тел.: (044) 501-3-700.





Порядок обложения НДС операций по предоставлению услуг зависит от места их поставки. Применительно к посредническим услугам определить такое место достаточно сложно. О том, как это сделать, издание БУХГАЛТЕР&ЗАКОН расскажет в этой статье.

.
Законы, связанные с этой статьей, подробные консультации, комментарии налоговых органов – все это Вы найдете в системах ЛІГА:ЗАКОН.

Закажите бесплатную презентацию
В соответствии с пп. "є" п. 186.3 НКУ местом предоставления посреднических услуг от имени и за счет другого лица или от своего имени, но за счет другого лица, если обеспечивается предоставление покупателю услуг, перечисленных в п. 186.3 НКУ, считается место, в котором получатель услуг зарегистрирован как субъект хозяйствования или – в случае отсутствия такого места – место его постоянного или преимущественного проживания.

Ключевым моментом в этой фразе является предоставление посреднических услуг именно в отношении тех видов услуг, которые указаны в п. 186.3 НКУ. Иными словами, место предоставления посреднических услуг только применительно к таким услугам определяется по нормам пп. "є" п. 186.3 НКУ. На это неоднократно обращали внимание налоговики (письма ГНАУ от 18.03.2011 г. № 7634/7/16-1517-18, от 28.07.2011 г. № 20450/7/16-1517-26, ГНСУ от 30.05.2012 г. № 9222/6/15-3415-26, ГФСУ от 17.12.2015 г. № 27029/6/99-99-19-03-02-15).

При предоставлении таких посреднических услуг резидентом нерезиденту местом предоставления будет считаться не территория Украины, в связи с чем они не попадут в объект обложения НДС (пп. "б" п. 185.1 НКУ).

И наоборот, в случае предоставления таких услуг получателю-резиденту (в том числе и нерезидентом-поставщиком), такие услуги будут считаться предоставленными на территории Украины с обложением НДС по ставке 20 % (письмо ГНАУ от 26.05.2011 г. № 14837/7/16-1517).

В письмах ГНАУ от 24.04.2012 г. № 7222/6/15-3415-26, № 11854/7/15-3417-26 разъяснялись особенности применения п. 186.3 НКУ в ситуации, когда нерезидент имеет постоянное представительство. По мнению налоговиков, следует поступать так:

– если получателем услуг является непосредственно нерезидент, то место поставки услуги находится за пределами территории Украины и такая операция не является объектом обложения НДС;

– если нерезидент получает услуги через представительство (то есть непосредственным получателем услуг является представительство нерезидента), то место поставки услуги находится на таможенной территории Украины, и в этом случае операция поставки услуг является объектом обложения НДС.

К посредническим услугам применительно к п. 186.3 НКУ относятся любые услуги, осуществленные как от своего имени, так и от имени представляемого лица, в частности, услуги, предоставляемые по договорам комиссии, поручения, агентским договорам.

Если же виды услуг, в отношении которых применяются посреднические услуги, не указаны в п. 186.3 НКУ, место их предоставления определяется по правилам п. 186.4 НКУ. Согласно указанной норме местом предоставления услуг является место регистрации поставщика.

То есть в этом случае посреднические услуги, оказанные резидентом Украины (в том числе и для нерезидента), будут считаться предоставленными на территории Украины и облагаться НДС по ставке 20 %. И наоборот, посреднические услуги, предоставленные нерезидентами (в том числе резидентам), не попадут в объект обложения НДС как услуги, предоставленные не на территории Украины (абз. "б" п. 185.1 НКУ).

Итак, с целью определения порядка обложения посреднических услуг необходимо выяснить, какие именно виды деятельности указаны в п. 186.3 НКУ. Для ориентира можно использовать коды видов деятельности, указанные в ДК 016:2010.

Официальные органы придерживаются позиции, что Классификатор ДК 016:2010 может использоваться справочно (см., в частности, письма Госкомпредпринимательства от 08.04.2011 г. № 3309, ГНА в г. Киеве от 07.02.2011 г. № 317/8/31-604). Не может быть использован для целей классификации непосредственно и ДК 009:2010 (см. письма Госкомстата Украины от 12.03.2011 г. № 14/3-17/170, ГНАУ от 26.05.2011 г. № 14837/7/16-1517).

К услугам, указанным в п. 186.3 НКУ, относятся следующие:

Таблица

№ п/п

Норма НКУ

Вид услуги

Код услуги согласно ДК 016:2010

1

пп. "а" п. 186.3 НКУ 

Предоставление имущественных прав интеллектуальной собственности, создание по заказу и использование объектов права интеллектуальной собственности, в том числе по лицензионным договорам, а также предоставление (передача) права на сокращение выбросов парниковых газов (углеродных единиц)*

код 77.4 "Послуги щодо видання ліцензії на право використання об'єктів інтелектуальної власності та подібних об'єктів, крім творів, захищених авторським правом"

* Порядок определения базы обложения НДС по таким услугам рассматривался в ОНК № 536, письмах Миндоходов от 18.05.2013 г. № 2853/6/99-99-19-04-02-15, Главного управления ГФСУ в г. Киеве от 29.10.2015 г. № 16425/10/26-15-15-01-09, вопросе-ответе из раздела 101.13 ресурса База налоговых знаний ("ЗІР")).

2

пп. "б" п. 186.3 НКУ 

Рекламные услуги

код 73.1 "Послуги рекламні"

3

пп. "в" п. 186.3 НКУ 

Консультационные услуги*

код 66.19.91 "Послуги щодо фінансового консультування", код 70.22 "Послуги консультаційні щодо керування підприємствами та іншого керування", код 74.90.1 "Послуги щодо надання професійної та технічної допомоги та консультаційні, н. в. і. у.", 74.90.13 "Послуги консультаційні щодо охорони довкілля", код 74.90.15 "Послуги консультаційні щодо безпеки", код 74.90.19 "Послуги наукові та технічні консультаційні, інші, н. в. і. у.", код 69.20.3 "Послуги щодо податкового консультування"

* По мнению контролеров, к консультационным услугам относятся, в частности, информационно-консультационные услуги по проведению приемов, презентаций и переговоров на английском языке для юридических лиц, связанных с международной деятельностью (письмо ГНАУ от 21.04.2011 г. № 11385/7/16-1517-26). А вот маркетинговые услуги облагаются по общим правилам из п. 186.4 НКУ, то есть по месту нахождения поставщика (письма ГНА в г. Киеве от 08.04.2011 г. № 3816/10/31-605, ГФСУ от 28.12.2015 г. № 27876/6/99-99-19-03-02-15).

4

пп. "в" п. 186.3 НКУ 

Инжиниринговые услуги

код 71.11.2 "Послуги архітектурні щодо будівель", 71.11.3 "Послуги щодо планування міських і сільських поселень", 71.11.4 "Послуги щодо ландшафтної архітектури та консультаційні послуги у сфері ландшафтної архітектури"

Согласно пп. 14.1.85 НКУ инжиниринг – предоставление услуг (выполнение работ) по составлению технических заданий, проектных предложений, проведению научных исследований и технико-экономических обследований, выполнению инженерно-разведывательных работ по строительству объектов, разработке технической документации, проектированию и конструкторской проработке объектов техники и технологий, предоставлению консультаций и авторского надзора при монтажных и пусконаладочных работах, а также предоставление консультаций, связанных с такими услугами (работами). В письмах ГНАУ от 26.05.2011 г. № 14837/7/16-1517, ГНА в г. Киеве от 25.03.2011 г. № 3273/10/31-606, № 3274/10/31-606, от 08.04.2011 г. № 3816/10/31-605 подчеркивалось, что именно этим определением нужно руководствоваться при определении состава инжиниринговых услуг.

5

пп. "в" п. 186.3 НКУ 

Инженерные услуги*

71.12 "Послуги інженерні та пов'язані з ними послуги щодо технічного консультування"

* В письме ГНАУ от 26.05.2011 г. № 14837/7/16-1517 указывалось, что к инженерным услугам может быть отнесена лишь определенная часть инжиниринговых услуг, которые могут предоставляться исключительно специалистами, имеющими образовательно-квалификационный уровень инженера.

6

пп. "в" п. 186.3 НКУ 

Юридические услуги (в том числе адвокатские)

код 69.1 "Послуги юридичні"

7

пп. "в" п. 186.3 НКУ 

Бухгалтерские услуги

код 69.20.2 "Послуги щодо бухгалтерського обліку"

8

пп. "в" п. 186.3 НКУ 

Аудиторские услуги*

код 69.20.1 "Послуги щодо фінансового аудиту"

* В письме ГНА в г. Киеве от 08.04.2011 г. № 3816/10/31-605 уточнялось, что указанной нормой регламентируются те аудиторские услуги, перечень которых определяется Аудиторской палатой Украины в соответствии со стандартами аудита.

9

пп. "в" п. 186.3 НКУ 

Актуарные услуги

Код 66.29.11 "Послуги актуаріїв"

10

пп. "в" п. 186.3 НКУ 

Услуги по разработке, поставке и тестированию программного обеспечения, по обработке данных и предоставлению консультаций по вопросам информатизации, предоставлению информации и других услуг в сфере информатизации, в том числе с использованием компьютерных систем*

код 62.01.01 "Послуги щодо проектування та розробляння у сфері інформаційних технологій", код 62.02 "Послуги щодо консультування стосовно комп'ютерної техніки", код 63.11.1 "Послуги щодо обробляння даних, розміщування інформації на веб-вузлах, щодо програмного застосування та інші послуги щодо забезпечення інформаційно-технологічною інфраструктурою", код 63.12 "Розміщування інформації на веб-порталі", код 63.9 "Послуги інформаційні, інші"

* Из письма ГНАУ от 29.07.2011 г. № 8817/5/15-1416, в котором дана ссылка на КВЭД, косвенно следует, что к услугам информатизации относится и веб-хостинг, хотя здесь учет зависит от вида предоставляемого хостинга. Контролеры также относят к услугам, подпадающим под эту норму, услуги электронной цифровой подписи и услуги по техническому обслуживанию и ремонту компьютерной техники (письмо ГНА в г. Киеве от 07.02.2011 г. № 317/8/31-604).

С порядком обложения указанных услуг можно ознакомиться также в ОНК № 536, в статьях "Экспорт ІТ-услуг: все за и против", "ІТ-индустрия: налоговый учет программной продукции" издания БУХГАЛТЕР&ЗАКОН (№ 11 за 2016 год).

11

пп. "г" п. 186.3 НКУ 

Предоставление персонала, в том числе если персонал работает по месту осуществления деятельности покупателя

Код 78 "Послуги щодо працевлаштування"

В письмах ГНАУ от 01.02.2011 г. № 2548/7/16-1517-26, ГНА в г. Киеве от 25.03.2011 г. № 3274/10/31-606 обращалось внимание на то, что услуги по предоставлению персонала (в частности, аутсорсингу), независимо от вида деятельности такого персонала, подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке по ставке 20 %, если получатель таких услуг зарегистрирован (проживает) на территории Украины.

А в вопросе-ответе из раздела 101.04 ресурса База налоговых знаний ("ЗІР") справедливо отмечалось, что если услуги по предоставлению персонала предоставляются нерезиденту, то такая операция не является объектом налогообложения.

12

пп. "ґ" п. 186.3 НКУ 

Предоставление в аренду (лизинг) движимого имущества, кроме транспортных средств и банковских сейфов*

Код 77.2 "Послуги щодо прокату предметів особистого вжитку та побутових виробів", код 77.3 "Послуги щодо оренди та лізингу інших машин, устаткування та майна"

* В письме ГНСУ от 16.11.2011 г. № 2874/5/15-3416 налоговики разъяснили, что услуги по предоставлению лизингодателем (нерезидентом Украины) в оперативный или финансовый лизинг движимого имущества (за исключением транспортных средств и банковских сейфов), предоставляемые резиденту Украины, являются объектом обложения НДС и облагаются налогом в общем порядке по ставке 20 %.

В письме ГНАУ от 25.06.2011 г. № 17571/7/16-1517-15 контролеры отметили, что договоры фрахтования судна на определенное время (тайм-чартер) и договоры лизинга судна (бербоут-чартер) являются разновидностью договора аренды транспортных средств. Поэтому операции по предоставлению в бербоут-чартер судов, в том числе и для использования за пределами таможенной территории Украины, следует рассматривать как операции по предоставлению услуг, место поставки которых находится на территории Украины (на такие операции не распространяется пп. "ґ" п. 186.3 НКУ, поэтому место их поставки определяется в соответствии с п. 186.4 НКУ), – по месту регистрации поставщика.

13

пп. "д" п. 186.3 НКУ 

Телекоммуникационные услуги, а именно: услуги, связанные с передачей, распространением или принятием сигналов, слов, изображений и звуков или информации любого характера с помощью проволочных, спутниковых, сотовых, радиотехнических, оптических или других электромагнитных систем связи, включая соответствующее предоставление или передачу права на использование возможностей такой передачи, распространение или прием, в том числе предоставление доступа к глобальным информационным сетям

код 61 "Послуги телекомунікаційні"

14

пп. "е" п. 186.3 НКУ 

Услуги радиовещания и телевизионного вещания

код 60.10.11 "Послуги щодо підготування радіопрограм і радіомовлення", код 60.20.1 "Послуги щодо підготування телепрограм і телемовлення"

15

пп. "ж" п. 186.3 НКУ 

Предоставление транспортно-экспедиторских услуг*

код 52.29.1 "Послуги вантажних транспортно-експедиційних агентств"

* В письмах ГНАУ от 17.08.2011 г. № 22184/7/16-1517-15, от 01.02.2012 г. № 3085/7/15-3417-26 говорилось, что если транспортно-экспедиторские услуги предоставляются заказчику-резиденту, то они облагаются НДС на общих основаниях по основной ставке (независимо от того, резидентом или нерезидентом предоставляются такие услуги). Если услуги предоставляются заказчику-нерезиденту, то эти операции не подпадают под объект обложения НДС. По вопросу обложения таких услуг см. также ОНК № 610. Услуги таможенных брокеров, по мнению контролеров, не попадают под норму пп. "ж" пп. 186.3 НКУ и место их предоставления определяется по нормам п. 186.4 НКУ (см. письмо Главного управления ГФС в Черниговской области от 30.12.2015 г. № 3897/10/25-01-15-01-09).






Влада Карпова,
к. э. н., консультант по вопросам учета и налогообложения



1. НКУ – Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

2. ДК 016:2010
– Государственный классификатор продукции и услуг ДК 016:2010, утвержденный приказом Государственного комитета Украины по вопросам технического регулирования и потребительской политики от 11.10.2010 г. № 457.

3. ДК 009:2010
– Национальный классификатор Украины "Классификация видов экономической деятельности ДК 009:2010", утвержденный приказом Государственного комитета Украины по вопросам технического регулирования и потребительской политики от 11.10.2010 г. № 457.

4. ОНК № 536
– Обобщающая налоговая консультация относительно особенностей обложения налогом на добавленную стоимость операций поставки программной продукции, утвержденная приказом Миндоходов Украины от 07.10.2013 г. № 536.

5. ОНК № 610
– Обобщающая налоговая консультация относительно порядка обложения НДС транспортно-экспедиторской деятельности, утвержденная приказом ГНСУ от 06.07.2012 г. № 610.








Законодательство, связанное с этой статьей,
консультации и комментарии налоговых органов –
все это Вы найдете в системах ЛІГА:ЗАКОН.

Система ЛІГА:ЗАКОН

Демо-версия ЛІГА:ЗАКОН