(0)
Проблемы бестоварности сделок: практические рекомендации документального оформления сделок для минимизации претензий фискальных органов

Проблемы бестоварности сделок: практические рекомендации документального оформления сделок для минимизации претензий фискальных органов

13 Июня 2016
Предлагаем Вашему вниманию материал электронного аналитического еженедельника «БУХГАЛТЕР & ЗАКОН». Издание входит в системы ЛІГА:ЗАКОН. По вопросам использования изданий «БУХГАЛТЕР & ЗАКОН» и «ЮРИСТ & ЗАКОН» или их подключения обращайтесь по тел.: (044) 501-3-700.





На данный момент практически всем субъектам предпринимательской деятельности приходилось иметь дело с доначислением денежных обязательств вследствие признания налоговыми органами хозяйственных операций бестоварными. Поэтому в настоящей статье поговорим о том, как минимизировать претензии налоговиков.

.
Законы, связанные с этой статьей, подробные консультации, комментарии налоговых органов – все это Вы найдете в системах ЛІГА:ЗАКОН.

Закажите бесплатную презентацию

Что такое бестоварная хозяйственная операция

Прежде всего, остановимся на сути понятия "бестоварная хозяйственная операция". В соответствии с требованиями Закона № 996 хозяйственная операция – это действие или событие, которое вызывает изменения в структуре активов и обязательств, собственном капитале предприятия. То есть для того, чтобы хозяйственная операция считалась законной, необходимо, чтобы она реально происходила и была связана с движением капитала, товаров, услуг и работ. Если же такого движения, с точки зрения налогового органа, не произошло, то такая операция считается им бестоварной, а расходы и налоговый кредит – безосновательными.

В свою очередь, ст. 234 ГКУ определяет, что сделка, не направленная на наступление реальных правовых последствий, является фиктивной. Таким образом, по нашему мнению, фиктивная сделка и "бестоварная операция", по своим правовым последствиям, – это понятия-синонимы.

Но если фиктивная сделка признается недействительной на основании решения суда (ч. 2 ст. 234 ГКУ), что в дальнейшем и вызывает правовые последствия такой недействительности, то налоговые органы, превышающие свои полномочия, на основании акта проверки признают договоры бестоварными и доначисляют налоговые обязательства (уменьшают налоговый кредит) хозяйствующим субъектам.

На основании анализа судебной практики этой категории дел мы рассмотрим наиболее типичные основания (риски), используемые налоговыми органами для признания сделок по поставке товаров бестоварными, а также способы нивелирования этих рисков.

Предметом доказательства в этой категории споров (бестоварность хозяйственных операций) согласно выводам, сделанным ВСУ в постановлении от 27.10.2015 № 21-1539а15, являются:

– фактическое выполнение хозяйственных операций;

– наличие у налогоплательщика (покупателя) надлежащих образом оформленных налоговых накладных на приобретенный товар (работы и услуги);

– фактическая уплата денежных средств контрагентам в сумме, определенной в налоговых накладных.

Позиция ВАСУ по этой категории споров была высказана еще в 2011 году в письмах от 02.06.2011 г. № 742/11/13-11, а также от 01.11.2011 г. № 1936/11/13-11. В этих письмах ВАСУ разъяснил вопросы доказывания реальности осуществления налогоплательщиком хозяйственной операции. Основными моментами, на которые обратил внимание ВАСУ в этих письмах, являются следующие: наличие действующего договора само по себе не свидетельствует о реальности осуществления операции; документы имеют силу первичных лишь в случае фактического осуществления хозяйственной операции; само по себе наличие или отсутствие отдельных документов, а также ошибки в их оформлении не являются основанием для выводов об отсутствии хозяйственной операции, если по другим данным получается, что фактическое движение активов или изменения в собственном капитале либо обязательствах налогоплательщика в связи с его хозяйственной деятельностью имели место. В то же время наличие формально составленных, но недостоверных первичных документов, соответствие которых фактическим обстоятельствам опровергается надлежащими доказательствами, не является безусловным подтверждением реальности хозяйственной операции.

Теперь рассмотрим более детально так называемые "основания" и перечислим возможные способы их опровержения.

Отрицание должностными лицами контрагента своего участия в хозяйственных операциях по поставке товаров

В постановлении ВСУ от 05.03.2012 по делу № 21-421а11 содержится правовое заключение, в соответствии с которым налоговые накладные, ставшие основанием для формирования налогового кредита, выписанные от имени лиц, отрицающих свое участие в создании и деятельности контрагентов налогоплательщика, в том числе в подписании любых первичных документов, не могут считаться надлежаще оформленными и подписанными уполномоченными лицами отчетными документами, удостоверяющими факт приобретения товаров, работ или услуг, а поэтому отнесение отраженных в них сумм НДС к налоговому кредиту является безосновательным.

Эта же позиция ВСУ подтверждается и постановлением ВСУ от 12.04.2016 г. № 826/17617/13-а, в котором суд указал, что вынесение приговора в отношении физического лица – учредителя и директора ООО за подделку документов (ч. 1 ст. 358 УК Украины) является достаточным доказательством отсутствия факта реального осуществления хозяйственных операций ООО со своими контрагентами.

Предотвратить признание сделок бестоварными на основании приговора суда и объяснений руководителей контрагента, по нашему мнению, возможно путем предварительной проверки контрагента и получением от него следующих документов:

1) копия устава контрагента, регистрационных, лицензионных документов контрагента на право осуществления определенного вида деятельности, извлечение из реестра плательщиков НДС, справки из ЕГРПОУ с КВЭДами контрагента, доверенность (с образцами подписей) должностных лиц контрагента, уполномоченных на подписание договоров и первичных документов;

2) копия паспорта руководителя (подписанта) контрагента, который будет подписывать договор и другие документы по этому договору, приказов о назначении должностных лиц контрагента, отвечающих за оформление и подписание его бухгалтерской и налоговой документации.

Также рекомендуем подписывать все важные договоры с новыми контрагентами в присутствии его уполномоченных лиц, с предварительным получением от этих представителей копий всех вышеперечисленных документов.

К аналогичным выводам пришел и ВАСУ в определении от 22.01.2015 г. № К/800/33725/13, указав, что во время заключения договора истец придерживался принципа надлежащей осмотрительности, а именно перед заключением спорного договора совершены действия на получение информации о надлежащей правоспособности контрагента и наличии у его представителя права подписывать первичные документы.

В дальнейшем в случае претензий со стороны налогового органа относительно бестоварности сделок, используя вышеперечисленные копии документов в совокупности с первичными документами, составленными на выполнение договоров поставки товаров, предприятие сможет подтвердить, что соглашение имело место, контрагент и подписант с его стороны были проверены всеми доступными для предприятия способами.

Отсутствие ТТН

Обращаем внимание на то, что отсутствие у предприятия, покупателя товаров, надлежащим образом оформленных ТТН не является безусловным основанием ставить под сомнение осуществление самой хозяйственной операции. ТТН не является первичным бухгалтерским документом, подтверждающим факт приобретения или продажи товаров, а подтверждает лишь факт перевозки груза.

Аналогичная правовая позиция подтверждается многочисленной судебной практикой, в частности, решениями ВАСУ от 28.07.2015 № К/800/24214/15, от 28.07.2015 № К/800/26173/15 и от 06.08.2015 № К/800/52613/14.

Оформление ТТН не является обязательным при осуществлении перевозки приобретенных товаров собственным транспортом покупателя этих товаров. Этот вывод подтверждается п. 2 Перечня документов № 207 и судебной практикой (определение ВАСУ от 14.01.2014 № К/800/31054/13 и определение ВАСУ от 16.04.2014 № К/800/35463/13).

В то же время факт поставки товаров может быть подтвержден другими документами. А именно: договорами, налоговыми и расходными накладными, актами приема-передачи, сертификационной и технической документацией на товары, а также документами, подтверждающими дальнейшую реализацию или использование в хозяйственной деятельности приобретенных товаров (таможенные декларации (ГМД), отчеты сюрвейеров и экспедиторов и т. д.).

Аналогичная правовая позиция содержится в определении ВАСУ от 17.03.2015 № К/800/62752/14.

О дефектности правового статуса контрагента и отсутствии у него возможностей поставлять товар

При наличии такой возможности настойчиво рекомендуем предоставлять суду доказательства того, что у вашего контрагента есть необходимые производственные и трудовые ресурсы и он уплатил все налоги. Если такой возможности нет, предлагаем следующий порядок действий.

Относительно неуплаты контрагентом налогов и сборов

Во многих решениях ВАСУ (в частности, в делах № К/800/53402/14 от 01.10.2015 и № К/800/4198/14 от 29.07.2015) приходит к выводу, что неуплата контрагентом НДС при фактическом осуществлении хозяйственной операции не влияет на формирование налогового кредита покупателя и не является основанием для лишения последнего права на возмещение этого налога, если он выполнил все предусмотренные законом условия получения такого возмещения и имеет все документальные подтверждения размера заявленного налогового кредита.

Также ВАСУ в своих решениях (в частности, дела № К/800/10287/14 от 20.04.2016; № К/800/66533/14 от 13.01.2016) очень часто ссылается на решения Европейского суда по правам человека по делу "Булвес" АД против Болгарии" и "Бизнес Суппорт Центр" против Болгарии", в которых указана аналогичная правовая позиция.

Также законодательство Украины не обязует налогоплательщика проверять непосредственного контрагента на предмет выполнения им требований налогового законодательства и наличие у него офиса перед тем, как относить уплаченные суммы к расходам и суммы НДС к налоговому кредиту, о чем четко указано в решениях ВАСУ № К/800/56444/14 от 27.01.2016 и № К/800/30470/14 от 13.04.2016.

Об отсутствии у контрагента имущества и трудовых ресурсов

Налоговое законодательство Украины не ставит право плательщика НДС на налоговый кредит в зависимость от действий или бездеятельности его контрагентов или отсутствия у контрагентов основных фондов или квалифицированного персонала.

ВСУ в постановлении от 27.03.2012 по делу № 21-737во10 высказана правовая позиция, что предоставление налоговому органу надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством Украины, с целью получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговый орган не установил и не доказал, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы, являются следствием заключения ничтожных сделок или когда сведения основываются на других документах, недействительность данных в которых установлена судом.

Еще один интересный вывод ВАСУ содержится в определении от 13.07.2015 в деле № 2А-16514/10/2070, где указано, что не могут быть основанием для выводов налоговой инспекции относительно нереальности хозяйственных операций ЧП и ООО, учитывая отсутствие у них достаточных трудовых ресурсов, ведь заключение трудового договора не является единственным способом привлечения физических лиц к совершению необходимых действий в процессе выполнения обязательств по договору.

Таким образом, любые выводы налогового органа относительно бестоварности сделок, совершенных предприятием, должны быть доказаны надлежащим образом, а не основываться на предположениях и внутренних документах этого органа.

Относительно "невозможности проведения встречной проверки"

Акты "О невозможности проведения встречной сверки", как отмечает ВАСУ в своих решениях, не могут быть основанием для лишения налогоплательщика права на формирование расходов и налогового кредита, поскольку при условии реального осуществления хозяйственной операции любые нарушения поставщиками товара правил ведения хозяйственной деятельности не могут быть основанием для лишения покупателя права на формирование расходов или налогового кредита (решения ВАСУ от 15.02.2016 № К/800/2536/13 и от 16.09.2015 № К/800/36862/13).

В соответствии с требованиями ст. 10 Закона № 755 сведения, подлежащие внесению в ЕГРПОУ и внесенные в него, считаются достоверными и могут быть использованы в споре с третьим лицом. Если сведения, которые подлежат внесению к ЕГРПОУ, являются недостоверными и были внесены в него, третье лицо может ссылаться на них в споре как на достоверные.

Таким образом, до момента исключения соответствующих сведений из ЕГРПОУ эти сведения являются достоверными и могут быть использованы в спорах с налоговыми органами.

В любом случае, каждый налоговый спор требует индивидуального подхода. И решающее значение для опровержения "доказательств" налогового органа о бестоварности (фиктивности) хозяйственной операции налогоплательщика имеет надлежащее формирование доказательной базы из документов, перечисленных выше, которые должны содержаться в деле или дополнительно предоставляться налогоплательщиком суду во время рассмотрения административного дела.

Поэтому при отстаивании своих законных прав и интересов советуем налогоплательщикам занимать активную позицию и предоставлять суду доказательства и объяснения, которые бы подтверждали незаконность решения, принятого налоговым органом, а также правомерность действий налогоплательщика.

Как избежать доначисления налогов и доказать реальность сделки, узнайте из материалов издания БУХГАЛТЕР&ЗАКОН (№ 24 за 2016 год):
  • Доначисление налогов в результате признания нереальными операций по предоставлению консультационных услуг: практика фискальных органов и возможности обжалования;
  • Подтверждение реальности выполнения строительных работ;
  • Подтверждение реальности услуг в сфере интернет-рекламы.




Сергей Степанский,
адвокат, ЮК "WinnerLex" 



1. НКУ – Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 № 2755-VI.

2. КАСУ – Кодекс административного судопроизводства Украины от 06.07.2005 № 2747-IV.

3. УК Украины – Уголовный кодекс Украины от 05.04.2001 № 2341-III.

4. ГКУ – Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 № 435-IV.

5. Закон № 996 – Закон Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" от 16.07.1999 № 996-XIV.

6. Закон № 755 – Закон Украины от 15.05.2003 № 755-IV "О государственной регистрации юридических лиц, физических лиц – предпринимателей и общественных формирований".

7. Перечень документов № 207 – постановление Кабинета Министров Украины от 25.02.2009 № 207 "Об утверждении Перечня документов, необходимых для осуществления перевозки груза автомобильным транспортом во внутреннем сообщении".








Законодательство, связанное с этой статьей,
консультации и комментарии налоговых органов –
все это Вы найдете в системах ЛІГА:ЗАКОН.

Система ЛІГА:ЗАКОН

Демо-версия ЛІГА:ЗАКОН