(0)
Новости

Новости

Задать вопрос
Хотите узнать подробнее? — Спросите нас! 
22 Августа 2016
Предлагаем Вашему вниманию материал электронного аналитического еженедельника «БУХГАЛТЕР & ЗАКОН». Издание входит в системы ЛІГА:ЗАКОН. По вопросам использования изданий «БУХГАЛТЕР & ЗАКОН» и «ЮРИСТ & ЗАКОН» или их подключения обращайтесь по тел.: (044) 501-3-700.





В ходе рекламных акций субъекты хозяйствования зачастую вручают покупателям подарки. Учет таких операций имеет особенности, которые мы рассмотрим в этой статье.

.
Законы, связанные с этой статьей, подробные консультации, комментарии налоговых органов – все это Вы найдете в системах ЛІГА:ЗАКОН.

Закажите бесплатную презентацию

Налог на прибыль

Применительно к операциям бесплатной раздачи товаров никаких корректировок финансового результата до налогообложения в НКУ не предусмотрено. В связи с этим все налогоплательщики отражают их в учете по налогу на прибыль исключительно по бухгалтерским правилам.

НДС

По приобретенным для бесплатной рекламной раздачи товарам субъект хозяйствования на общих основаниях имеет право на налоговый кредит (п. п. 198.1 – 198.3 НКУ). Причем сейчас контролеры подтверждают и право на включение в состав налогового кредита ввозного НДС, уплаченного при ввозе бесплатно полученных товаров (письмо ГФСУ от 19.05.2016 г. № 10964/6/99-95-42-01-15).

При бесплатной передаче товаров начисляют налоговые обязательства по НДС по ставке 20 %, поскольку такие операции считаются для целей НДС поставкой товаров (пп. 14.1.191 НКУ).

Последняя позиция налоговиков состоит в том, что по таким операциям нужно начислить налоговые обязательства согласно абз. 2 п. 188.1 НКУ исходя из стоимости не ниже цены приобретения. Порядок расчета такой цены в НКУ не определен.

ГФСУ в письме от 13.04.2016 г. № 8220/6/99-99-19-03-02-15 сделала следующий вывод:

Для товаров, приобретенных на таможенной территории Украины или ввезенных на таможенную территорию Украины, цена приобретения определяется как стоимость имущества, по которой такое имущество приобретено в собственность, то есть цена, указанная в договоре на приобретение товара (контрактная стоимость).

В отношении импортных товаров налоговики предписывают ориентироваться на цену приобретения товаров, без учета величины таможенной стоимости (письмо ГФСУ от 02.10.2015 г. № 20952/6/99-95-42-01-16-01, разъяснение из раздела 101.06 модуля БАЗА НАЛОГОВЫХ ЗНАНИЙ).

Сделанные контролерами выводы могут пригодиться смелым плательщикам, однако желательно по данному вопросу получить письменную индивидуальную налоговую консультацию на основании ст. 52 НКУ.

В осторожном варианте имеет смысл ориентироваться на первоначальную стоимость товаров, отраженную в бухгалтерском учете. Ведь определить цену приобретения проданного товара по данным бухгалтерского учета, как правило, невозможно. Только в одном методе (идентифицированной себестоимости) физическое движение товара совпадает с данными бухгалтерского учета. То есть только в этом методе в учете списывают именно тот товар, который был реально продан. В остальных методах товары списывают в определенной (условной) последовательности, и при этом товары, списанные на реализацию в бухучете, обычно не совпадают с товарами, которые были отгружены фактически.

Кроме того, по данным бухгалтерского учета достаточно сложно отследить все "составляющие" стоимости реализованного товара, там видна лишь общая себестоимость товара (сумма, которая числится по дебету субсчета 281).

Таким образом, при расчете минимальной базы обложения НДС желательно ориентироваться на полную первоначальную стоимость товаров, отраженную в бухгалтерском учете на соответствующем счете 28.

Следует также учесть, что если товары для рекламной раздачи приобретаются бесплатно, минимальная база начисления НДС, по версии налоговиков, будет равна нулю (цена приобретения товара отсутствует).

В то же время в осторожном варианте, предусматривающем определение минимальной базы НДС исходя из полной стоимости товаров, она, как правило, будет в наличии и при бесплатном получении товара. Ведь и при бесплатном получении товаров есть какие-то расходы, которые включаются в их первоначальную стоимость, например, расходы на доставку товара, ввозная пошлина при бесплатном ввозе товаров.

Заметим, что при бесплатной поставке товаров в рекламных целях не нужно начислять "компенсирующие" налоговые обязательства по нормам п. 198.5 НКУ, поскольку такие операции являются объектом обложения НДС. Налоговики соглашаются с неначислением этих "компенсирующих" налоговых обязательств при рекламных раздачах, но выдвигают определенные условия (см. письма ГФСУ от 03.11.2015 г. № 23422/6/99-99-19-03-03-18, от 29.12.2015 г. № 27999/6/99-95-42-01-16-01, от 12.01.2016 г. № 361/6/99-99-19-03-02-15, от 27.04.2016 г. № 9532/6/99-99-15-03-02-15).

В частности, в письме от 07.07.2016 г. № 14780/6/99-99-15-03-02-15 ГФСУ указала, что "компенсирующие" налоговые обязательства не начисляются, если стоимость товаров (услуг), приобретенных/изготовленных для проведения маркетинговых/рекламных мероприятий, включается в стоимость продажи готовой продукции (товаров/услуг), которые используются в облагаемых НДС операциях, связанных с получением доходов.

Эта формулировка не вполне корректна, поскольку бесплатно розданные товары включаются в состав расходов на сбыт, то есть относятся к расходам отчетного периода. Хотя условно можно сказать, что расходы на сбыт тоже формируют стоимость продажи товаров.

В целом же можно утверждать, что если рекламная акция с использованием бесплатной раздачи товаров направлена на повышение спроса на реализуемые субъектом хозяйствования товары, которые облагаются НДС, налоговые обязательства при бесплатной раздаче по п. 198.5 НКУ начислять не нужно. Основание для такого вывода дает то, что товары участвуют в облагаемых НДС операциях в рамках хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Оформление налоговых накладных

При бесплатной рекламной раздаче товаров оформляют две налоговые накладные:

1) в первой налоговой накладной указывают "нулевую" стоимость поставленных товаров по ставке 20 %. Исходя из "старых" консультаций налоговиков, в такой налоговой накладной:

– в верхней левой части в графе "Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини" делают пометку "х" и указывают тип причины 02 "Складена на постачання неплатнику податку";

– в гр. "Отримувач (покупець)" указывают "Неплатник", в гр. "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляют условный индивидуальный налоговый номер "100000000000";

– в гр. I, II, III, V раздела А налоговой накладной указывают 0, остальные графы не заполняют;

– в разделе Б указывают номенклатуру товаров, при этом в гр. 7, 10 указывают 0, гр. 9 не заполняют. В гр. 8 раздела Б проставляют код ставки "20";

! Если субъект хозяйствования раздает бесплатно импортные товары, в гр. 3 "Код товару згідно з УКТ ЗЕД" разд. Б этой налоговой накладной следует указать код УКТ ВЭД (пп. "і" п. 201.1 НКУ, ч. 2 п. 16 Порядка № 1307). Графа 3 заполняется на всех этапах поставки таких товаров. Код товара согласно УКТВЭД указывают сплошным порядком без любых знаков (пробелов, точек и т. п.).

2) во второй налоговой накладной в верхнем левом поле в гр. "Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини" делают пометку "х" и указывают тип причини 15 "Складена на суму перевищення ціни придбання товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання". В строках такой налоговой накладной, отведенных для заполнения данных покупателя, поставщик (продавец) указывает собственные данные (п. 15 Порядка № 1307).

В гр. 2 раздела Б этой налоговой накладной также указывают "перевищення ціни придбання над фактичною ціною постачання товарів/послуг, указаних в податковій накладній № _______" (указывается порядковый номер налоговой накладной, составленной на сумму поставки этих товаров/услуг, определенную исходя из их фактической цены (договорной стоимости)).

НДФЛ

Операции бесплатной раздачи товаров попадают под нормы абз. "е" пп. 164.2.17 НКУ, в соответствии с которыми в налогооблагаемый доход включают доходы в виде дополнительного блага в виде стоимости безоплатно полученных товаров (работ, услуг), определенной по правилам обычной цены.

Между тем обычно при акционных раздачах персонифицировать получателей товаров невозможно, в связи с чем объект обложения НДФЛ отсутствует. На это обращают внимание и контролеры (письмо ГУ ГФСУ в г. Киеве от 02.04.2015 г. № 5524/10/26-15-17-01-12). Неперсонифицированные раздачи в рекламных целях не отражают в форме № 1ДФ.

Если же персонификация получателя возможна, бесплатно полученные товары придется обложить НДФЛ по нормам абз. "е" пп. 164.2.17 НКУ. Правила определения обычной цены для данной ситуации четко не установлены, поскольку в пп. 14.1.71 НКУ предусмотрены варианты расчета обычной цены для ситуации продажи товаров, а не дарения. На практике в таких случаях обычно ориентируются на стоимость, по которой бесплатно раздаваемый товар был приобретен у поставщика.

В ситуации, когда персонифицировать получателя возможно, нужно учесть нормы пп. 165.1.39 НКУ, согласно которым не включают в облагаемый доход физического лица стоимость подарков, если их стоимость не превышает 50 % одной минимальной зарплаты (в расчете на месяц), установленной на 1 января отчетного налогового года (в 2016 году – 689 грн).

Неденежные подарки (в виде бесплатно переданных товаров), превышающие эту сумму, облагают НДФЛ с применением натурального коэффициента из п. 164.5 НКУ (см. письма ГФСУ от 29.12.2015 г. № 28032/6/99-99-17-03-03-15, от 19.01.2016 г. № 925/6/99-99-17-03-03-15, ГУ ГФСУ в г. Киеве от 02.04.2015 г. № 5524/10/26-15-17-01-12, разъяснение из раздела 103.14 модуля БАЗА НАЛОГОВЫХ ЗНАНИЙ).

bulb.png
Согласно письму ГНАУ от 03.02.2011 г. № 2346/6/17-0715 натуральный коэффициент следует применить только к той части дохода, с которой удерживают НДФЛ.

Военный сбор

С облагаемой НДФЛ части подарка удерживают также военный сбор. Объект обложения НДФЛ и военным сбором одинаковый (пп. 1.2, 1.3 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ), однако контролеры предписывают не применять "натуральный" коэффициент при расчете военного сбора (см. письма ГФСУ от 29.12.2015 г. № 28032/6/99-99-17-03-03-15, от 08.06.2016 г. № 12631/6/99-99-13-02-03-15, от 08.06.2016 г. № 12626/6/99-99-13-02-03-15, разъяснение из раздела 103.25 модуля БАЗА НАЛОГОВЫХ ЗНАНИЙ).

При удержании военного сбора возникают учетные сложности, которые можно решить так:

1) физлицо может внести сумму военного сбора в кассу предприятия, что рекомендуют делать и местные проверяющие;

2) субъект хозяйствования может уплатить военный сбор самостоятельно.

В то же время некоторые проверяющие обращают внимание на то, что сумма налогового обязательства физического лица, уплаченная за счет средств налогового агента, считается дополнительным благом и облагается НДФЛ по ставке 18 % (разъяснение из раздела 103.02 модуля БАЗА НАЛОГОВЫХ ЗНАНИЙ).

Хотя удерживать НДФЛ с суммы военного сбора несколько необычно. К тому же при таком подходе сумму уплаченного за работника военного сбора придется обложить повторно военным сбором (вместе с НДФЛ) и опять его уплатить с очередным начислением с этой суммы НДФЛ и военного сбора. Такая процедура в НКУ не предусмотрена, поэтому, по мнению автора, она неправомерна.

По общим правилам любые подарки подлежат отражению в форме № 1ДФ. При этом облагаемые НДФЛ подарки показывают с признаком дохода "126", необлагаемые согласно пп. 165.1.39 НКУ – с признаком дохода "160". Это подтверждают и налоговики (письма ГФСУ от 19.01.2016 г. № 925/6/99-99-17-03-03-15, ГУ ГФСУ в г. Киеве от 02.04.2015 г. № 5524/10/26-15-17-01-12).

ЕСВ

ЕСВ стоимость призов (подарков) не облагают, поскольку такие раздачи не относятся к заработной плате и к сумме вознаграждения физическим лицам за выполнение работ (предоставление услуг) по гражданско-правовым договорам (пп. 1 ч. 1 ст. 7 Закона № 2464).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете расходы, связанные с бесплатной раздачей товаров в рекламных целях, показывают на счете 93 "Расходы на сбыт". Начисление налоговых обязательств по НДС с минимальной базы налогообложения проводят в корреспонденции с субсчетом 949 "Прочие расходы операционной деятельности" (п. 1.3 Инструкции № 141).

Условие:

Предприятие заказало для проведения рекламной акции в типографии услуги по печатанию календарей со своим логотипом. Стоимость услуг типографии составила 120 грн (в т. ч. НДС 20 грн) за 100 шт. календарей.

От иностранного поставщика были получены бесплатно пробники-образцы крема, при ввозе которых предприятие уплатило 200 грн ввозной пошлины и 840 грн НДС. Расходы на доставку товара составили 600 грн с НДС (в т. ч. НДС 100 грн).

Календари и пробники были розданы покупателям в магазине без персонификации.

Решение:

Операции отразятся в учете так:

Таблица

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Дт

Кт

Сумма,
грн

Бесплатная раздача календарей

1

Перечислена авансовая оплата за печатание календарей

371

311

120,00

2

Отражен налоговый кредит по НДС (на основании налоговой накладной, зарегистрированной в Едином реестре налоговых накладных)

641/НДС

644

20,00

3

Получены календари из типографии

209

631

100,00

4

Отражен НДС

644

631

20,00

5

Отражен зачет задолженностей

631

371

120,00

6

Розданы календари в рекламных целях

93

209

100,00

7

Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из минимальной базы обложения (абз. 2 п. 188.1 НКУ)

949

641/НДС

20,00

Бесплатная раздача пробников крема

8

Уплачена ввозная пошлина

377

311

200,00

9

Уплачен НДС при ввозе пробников крема

377

311

840,00

10

Отражен налоговый кредит по НДС по ввозному НДС

641/НДС

377

840,00

11

Включена ввозная пошлина в стоимость пробников

281

377

200,00

12

Понесены расходы на доставку пробников

281

631

500,00

13

Отражен налоговый кредит по НДС на основании налоговой накладной, зарегистрированной в Едином реестре налоговых накладных

641/НДС

631

100,00

14

Оплачены услуги доставки пробников

631

311

600,00

15

Розданы пробники в рекламных целях

93

281

700,00

16

Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из минимальной базы обложения (абз. 2 п. 188.1 НКУ)

949

641/НДС

140,00*



* В осторожном варианте налоговые обязательства начисляют исходя из минимальной базы налогообложения (первоначальной стоимости товаров по данным бухгалтерского учета): 700 грн х 20 % = 140 грн. Смелые налогоплательщики могут не начислять налоговые обязательства, аргументируя это тем, что в данном случае отсутствует цена приобретения товаров у поставщика, но при этом желательно получить письменную индивидуальную налоговую консультацию.

Об альтернативных вариантах бесплатной раздачи товаров узнайте из материалов издания БУХГАЛТЕР&ЗАКОН (№ 34 за 2016 год):
  • "Альтернативные варианты бесплатной раздачи товаров: "дешевая" продажа";
  • "Альтернативные варианты бесплатной раздачи товаров: акционная продажа товаров в наборе".





  Влада Карпова,
к. э. н., консультант по вопросам учета и налогообложения



1. НКУ – Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

2. Закон № 2464 – Закон Украины "О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование" от 08.07.2010 г. № 2464-VI.

3. Порядок № 1307 – Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина от 31.12.2015 г. № 1307.

4. Инструкция № 141 – Инструкция по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утвержденная приказом Минфина от 01.07.97 г. № 141.







Законодательство, связанное с этой статьей,
консультации и комментарии налоговых органов –
все это Вы найдете в системах ЛІГА:ЗАКОН.

Система ЛІГА:ЗАКОН

Демо-версия ЛІГА:ЗАКОН

Заказать услугу
Оформите заявку на сайте. Наш менеджер свяжется с вами для уточнения деталей.