Переоценка основных средств: обязательно ли нужно проводить и как именно

Предлагаем Вашему вниманию материал электронного аналитического еженедельника «БУХГАЛТЕР & ЗАКОН». Издание входит в системы ЛІГА:ЗАКОН. По вопросам использования изданий «БУХГАЛТЕР & ЗАКОН» и «ЮРИСТ & ЗАКОН» или их подключения обращайтесь по тел.: (044) 501-3-700.




С необходимостью переоценки основных средств приходится сталкиваться большинству бухгалтеров. Причины же для переоценки найдутся всегда: чтобы выгодно продать бизнес или получить кредит – если говорим о дооценке, или чтобы без НДС-последствий продать объект ниже балансовой стоимости либо оптимизировать налог на прибыль (для тех, кто не достиг 20-миллионного порога) – если говорить об уценке. Конечно, это не новый, но довольно кропотливый процесс. Потому в этой статье поговорим о том, зачем проводить переоценку и как правильно это сделать.

. Законы, связанные с этой статьей, подробные консультации, комментарии налоговых органов – все это Вы найдете в системах ЛІГА:ЗАКОН.

Прежде всего следует отметить, что переоценка основных средств (далее – ОС) – дело вполне добровольное. Именно этот вывод следует из п. 16 П(С)БУ 7.

Предприятие/учреждение может переоценивать объект основных средств, если остаточная стоимость этого объекта существенно отличается от его справедливой стоимости на дату баланса. 

(п. 16 П(С)БУ 7)

Итак, "может" – не значит "обязан". Следовательно, переоценка проводится по решению предприятия, которое закреплено соответствующим приказом руководителя.

В каких случаях осуществляется переоценка основных средств

Согласно упомянутому п. 16 П(С)БУ 7 и п. 34 Методических рекомендаций № 561 не подлежат переоценке МНМА и библиотечные фонды, если амортизация их стоимости осуществляется по методу 50 % на 50 % (50 % амортизируемой стоимости в первом месяце использования, а 50 % – в месяце изъятия из активов (списания с баланса)) или 100 % амортизируемой стоимости в первом месяце использования.

Как указывалось выше, переоценка проводится, если остаточная стоимость объекта существенно отличается от его справедливой стоимости на дату баланса.

Дата баланса – дата, на которую составлен баланс предприятия. Обычно датой баланса является конец последнего дня отчетного периода (п. 3 П(С)БУ 6).

И здесь можно говорить как об уценке – поскольку в результате переоценки стоимость объекта ОС может уменьшиться, так и о дооценке – если стоимость объекта ОС увеличится. Однако придется установить критерий существенности.

Согласно рекомендациям Минфина критерий существенности может быть установлен в размере, равном 1 проценту чистой прибыли (убытка) предприятия (п. 34 Методических рекомендаций № 561, пп. 2.20.1 Методических рекомендаций № 635), или в размере, равном 10-процентному отклонению остаточной стоимости объектов основных средств от их справедливой стоимости (п. 34 Методических рекомендаций № 561). Однако эти рекомендации не догма, и предприятие имеет право не учитывать их, а самостоятельно установить критерий существенности. Тем не менее, такое решение должно быть предусмотрено учетной политикой предприятия. Поэтому позаботьтесь о надлежащим образом оформленном приказе об учетной политике предприятия.

Согласно п. 16 П(С)БУ 7 в случае переоценки объекта ОС на одну и ту же дату осуществляется переоценка всех объектов группы ОС, к которой относится этот объект. При этом под группой ОС подразумевается совокупность однотипных по техническим характеристикам, назначению и условиям использования необоротных материальных активов (п. 4 П(С)БУ 7, п. 34 Методических рекомендаций № 561).

!	Переоценка основных средств той группы, объекты которой уже подверглись переоценке, в дальнейшем должна проводиться с такой регулярностью, чтобы их остаточная стоимость на дату баланса существенно не отличалась от справедливой стоимости. (п. 16 П(С)БУ 7)

Итак, как выяснили, переоценка проводится по решению предприятия, закрепленному соответствующим приказом руководителя, в котором, в частности, необходимо указать дату проведения переоценки и группу ОС, которая будет переоцениваться. В дальнейшем на каждую дату баланса необходимо следить за тем, чтобы остаточная стоимость переоцененной группы ОС существенно не отличалась от справедливой стоимости.

Кто проводит оценку ОС

В этом случае придется потратить определенную сумму денег, поскольку по требованию ст. 7 Закона № 2658 придется воспользоваться услугами профессионального оценщика. Перечень таких лиц приведен в ст. 5 Закона № 2658. Если же предприятие осуществит переоценку ОС самостоятельно, такая переоценка будет признана недействительной (ст. 8 Закона № 2658). К тому же в таком случае может иметь место занижение объекта налогообложения, в частности, по налогу на прибыль или единому налогу (а если переоцененные основные средства продавались – еще и НДС), что в ходе проведения проверки влечет за собой начисление штрафа согласно ст. 123 НКУ и пени (ст. 129 НКУ).

По результатам деятельности в 2015 году штрафные (финансовые) санкции к плательщикам налога на прибыль предприятий за нарушение порядка исчисления, правильности заполнения налоговых деклараций по налогу на прибыль предприятий и полноты его уплаты не применяются (п. 31 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

В соответствии со ст. 12 Закона № 2658 документом, подтверждающим размер справедливой (переоцененной) стоимости объекта, является Отчет об оценке (Акт оценки) имущества, составленный согласно требованиям Национального стандарта № 1.

При этом в соответствии со ст. 3 Закона № 2658 датой оценки является дата, по состоянию на которую осуществляются процедуры оценки имущества и определяется его стоимость. Следовательно, поскольку переоценка должна проводиться на дату баланса, то получается, что дата, указанная в Отчете об оценке, должна совпадать с датой баланса.

Исчисление суммы переоценки

Согласно п. 17 П(С)БУ 7 переоцененная первоначальная стоимость и сумма износа объекта основных средств определяются умножением соответственно первоначальной стоимости и суммы износа объекта основных средств на индекс переоценки. При этом индекс переоценки (Ип) определяется следующим образом:

Ип = Сс / Ос, где

Сс – справедливая стоимость объекта ОС, который переоценивается;

Ос – остаточная стоимость объекта ОС, который переоценивается.

Дальше определяется сумма переоценки (дооценки или уценки) первоначальной стоимости, износа и остаточной стоимости объекта ОС. Для этого из переоцененной первоначальной стоимости и износа объекта вычитается соответственно первоначальная стоимость и износ объекта до переоценки. А из справедливой стоимости объекта вычитается его остаточная стоимость. Таким образом в результате получаем сумму переоценки остаточной стоимости.

Вместе с тем, если остаточная стоимость объекта ОС равна нулю, то его переоцененная остаточная стоимость определяется прибавлением справедливой стоимости этого объекта к его первоначальной (переоцененной) стоимости без изменения суммы износа объекта. При этом для таких объектов, которые продолжают использоваться, обязательно определяется ликвидационная стоимость (п. 17 П(С)БУ 7).

Как правило, расчет переоценки оформляется бухгалтерской справкой, а сами данные о переоценке согласно п. 35 Методических рекомендаций № 561 отражаются в регистрах аналитического учета основных средств (инвентарная карточка учета основных средств, книга учета основных средств, ведомость учета необоротных активов и износа).

В дальнейшем после переоценки соответствующая комиссия предприятия должна установить новый срок эксплуатации для каждого объекта с учетом их технического состояния и степени износа. И в дальнейшем амортизация будет начисляться согласно новой остаточной стоимости, новому сроку полезного использования (эксплуатации) и новому методу ее начисления с месяца, следующего за месяцем проведения переоценки (п. 26 Методических рекомендаций № 561).

Отражение переоценки в бухгалтерском учете

В бухгалтерском учете отражение переоценки зависит от того, что именно проводилось: дооценка или уценка, а также от результата предыдущих переоценок (дооценка или уценка). Так, сумма дооценки остаточной стоимости объекта основных средств включается в состав капитала в дооценках и отражается в прочем совокупном доходе, а сумма уценки – в состав расходов (п. 19 П(С)БУ 7).

При повторной переоценке, то есть в случае изменения переоценки с уценки на дооценку или наоборот, необходимо руководствоваться п. 20 П(С)БУ 7.

В случае наличия (на дату проведения очередной (последней) дооценки объекта основных средств) превышение суммы предыдущих уценок объекта и потерь от уменьшения его полезности над суммой предыдущих дооценок остаточной стоимости этого объекта и выгод от восстановления его полезности сумма очередной (последней) дооценки, но не более указанного превышения, включается в состав доходов отчетного периода, а разница (если сумма очередной (последней) дооценки больше указанного превышения) направляется на увеличение капитала в дооценках и отражается в прочем совокупном доходе.

В случае наличия (на дату проведения очередной (последней) уценки объекта основных средств) превышения суммы предыдущих дооценок объекта и выгод от восстановления его полезности над суммой предыдущих уценок остаточной стоимости этого объекта и потерь от уменьшения его полезности сумма очередной (последней) уценки, но не более указанного превышения, направляется на уменьшение капитала в дооценках и отражается в прочем совокупном доходе, а разница (если сумма очередной (последней) уценки больше указанного превышения) включается в расходы отчетного периода.

(п. 20 П(С)БУ 7)

Согласно п. 21 П(С)БУ 7 превышение сумм предыдущих дооценок объекта ОС над суммой предыдущих уценок включается в состав нераспределенной прибыли одним из способов: • либо ежемесячно (ежеквартально или раз в год) в сумме, пропорциональной начислению амортизации; • либо при выбытии ранее переоцененного объекта ОС. Выбранный способ предприятие фиксирует, в частности, в приказе об учетной политике (п. 2.1 Методрекомендаций № 635).

Стоит также заметить, что стоимость услуг по оценке имущества отражается в составе административных расходов (п. 18 П(С)БУ 16) по Дт 92 и Кт 685.

Как переоценка влияет на налоговый учет

Согласно положениям разд. III НКУ налогооблагаемая прибыль определяется исключительно на основании бухгалтерского учета. При этом пп. 134.1.1 НКУ предусматривается корректировка финрезультата на разницы для тех, у кого годовой доход от любой деятельности более 20 млн грн, или для тех, кто не достиг этого порога, но изъявил желание (по статистике таких "добровольцев" очень мало).

Итак для тех, "кому за 20", финансовый результат до налогообложения корректируется на разницы, возникающие при начислении амортизации необоротных активов, и:

– увеличивается на сумму уценки и потерь от уменьшения полезности основных средств либо нематериальных активов, включенных в расходы отчетного периода согласно П(С)БУ или МСФО (п. 138.1 НКУ);

– уменьшается, в частности, на сумму дооценки и выгод от восстановления полезности основных средств или нематериальных активов в пределах предварительно отнесенных в расходы уценки и потерь от уменьшения полезности основных средств либо нематериальных активов согласно П(С)БУ или МСФО (п. 138.2 НКУ).

При этом финансовый результат до налогообложения на сумму дооценок не увеличивается, если в предыдущих отчетных периодах уценка не проводилась.

Таким образом, первая дооценка ОС в бухучете включается в состав капитала в дооценках и не влияет на объект обложения налогом на прибыль. А вот в дальнейшем дооценки будут влиять на объект обложения налогом на прибыль только при условии, что были проведены уценки.

1. НКУ – Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

2. Закон о бухучете – Закон Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" от 16.07.99 г. № 996-XIV.

3. Закон № 2658 – Закон Украины "Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине" от 12.07.2001 г. № 2658-III.

4. П(С)БУ 7 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 "Основные средства", утвержденное приказом Минфина от 27.04.2000 г. № 92.

5. П(С)БУ 6 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 6 "Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах", утвержденное приказом Минфина от 28.05.99 г. № 137.

6. Методические рекомендации № 561 – Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина от 30.09.2003 г. № 561.

7. Методические рекомендации № 635 – Методические рекомендации относительно учетной политики предприятия, утвержденные приказом Минфина от 27.06.2013 г. № 635.

8. Национальный стандарт № 1 – Национальный стандарт № 1 "Общие принципы оценки имущества и имущественных прав", утвержденный постановлением Кабмина от 10.09.2003 г. № 1440.

Система ЛІГА:ЗАКОН

Демо-версия ЛІГА:ЗАКОН