Налоговая проверка: обжалование результатов

Предлагаем Вашему вниманию материал электронного аналитического еженедельника «БУХГАЛТЕР & ЗАКОН». Издание входит в системы ЛІГА:ЗАКОН. По вопросам использования изданий «БУХГАЛТЕР & ЗАКОН» и «ЮРИСТ & ЗАКОН» или их подключения обращайтесь по тел.: (044) 501-3-700.




Как известно, налоговая проверка может закончиться справкой, когда нарушения отсутствуют, или актом, если нарушения налогового законодательства установлены (п. 86.1 НКУ). Понятно, что в Украине, даже при возможности закончить проверку справкой, налоговики сами посоветуют плательщикам хотя бы какие-то начисления налогов по факту проверки. Это для того, чтобы не привлекать внимание к себе, ведь налогоплательщик, уплачивающий их правильно, – это не правило, а исключение.

Однако не всегда удается "прийти к соглашению" с налоговиками относительно суммы доначисленных налогов, а следовательно такое несогласие придется как-то довести до сведения тех, кто на основании акта проверки принимает решение.

. Законы, связанные с этой статьей, подробные консультации, комментарии налоговых органов – все это Вы найдете в системах ЛІГА:ЗАКОН.

Возражение на акт и о том, что ему предшествует

В соответствии с пп. 17.1.6 НКУ проверяемый налогоплательщик имеет право:

• присутствовать во время проведения проверок;

• предоставлять пояснения по вопросам, возникающим в ходе их проведения;

• ознакомляться и получать акты (справки) проверок, проведенных контролирующими органами, перед подписанием таких актов (справок);

• в случае наличия замечаний относительно содержания (текста) составленных актов (справок) подписывать их с оговоркой;

• подавать контролирующему органу письменные возражения.

Этот перечень прав на первый взгляд может показаться символичным, однако пренебрегать им не следует. Так, присутствие и предоставление пояснений относительно возможных нарушений налогового законодательства может определенным образом удержать проверяющих от того, чтобы отразить в акте то, что нарушением и не является. Такие пояснения могут сопровождаться акцентом на тех документах, которые проверяющие по тем или иным причинам не хотят видеть. Это не даст налоговикам в будущем возможности утверждать, что при составлении акта не все документы были им предоставлены.

Обязательно при подписании акта следует указать: "С актом не согласен. Возражения будут предоставлены в соответствии с законодательством". Формально это особых преимуществ не дает, но в случае доведения дела до суда можно будет объяснить свое несогласие с самого начала проверки.

И наконец к возражениям. Согласно п. 86.7 НКУ право подать возражения в контролирующий орган имеет налогоплательщик в случае его несогласия как с выводами проверки, так и с фактами и данными, изложенными в акте (справке) проверки. Такие возражения подаются в течение пяти рабочих дней со дня получения акта (справки). Следует обратить внимание на то, что возражения подаются в контролирующий орган по основному месту учета плательщика, независимо от того, что проверку мог осуществлять контролирующий орган по неосновному месту учета.

Кроме того, следует обратить внимание, что НКУ устанавливает срок в пять именно рабочих дней. Часто налоговики не знают, что при отсчете процессуального срока первым днем считается наступающий за днем, в который был составлен и подписан акт. Поэтому чтобы не доводить до конфликта по этому поводу, следует подать возражение на четвертый рабочий день.

Однако можно подать и на пятый рабочий день, в расчете на то, что налоговики откажут в рассмотрении таких возражений, а это в свою очередь может быть использовано как действие, которым плательщик лишен права рассмотрения его возражений. Право налогового органа на вынесение налогового уведомления-решения (далее – НУР) НКУ связывает именно с реализацией права на возражение. Существует судебная практика, когда суды отменяют такие НУР только на том основании, поскольку согласно п. 86.8 НКУ НУР должно быть принято руководителем контролирующего органа (его заместителем) в течение десяти рабочих дней со дня, следующего за днем вручения налогоплательщику акта проверки, а при наличии возражений НУР должно быть принято с учетом заключения о результатах рассмотрения возражений – на протяжении трех рабочих дней, следующих за днем рассмотрения возражений и предоставления (направления) письменного ответа налогоплательщику. Следовательно, наличие нерассмотренных возражений является юридическим препятствием для принятия НУР.

Контролирующему органу НКУ отводит только пять рабочих дней, наступающих за днем их получения, на рассмотрение таких возражений и принятие решения по ним. При этом налогоплательщик (его уполномоченное лицо и/или его представитель) имеет право принимать участие в рассмотрении возражений, о чем следует указать в возражениях. В таком случае контролирующий орган обязан уведомить налогоплательщика о месте и времени проведения такого рассмотрения не позднее следующего рабочего дня со дня получения от него возражений, но не позднее чем за два рабочих дня до дня их рассмотрения.

Со стороны контролирующего органа обязательным является участие руководителя соответствующего контролирующего органа (или уполномоченного им представителя).

Принимая решение о подаче возражений на акт проверки, следует иметь в виду, что результатом их рассмотрения может стать документальная внеплановая проверка, основанием для которой согласно пп. 78.1.5 НКУ являются поданные возражения, в которых требуется полный или частичный пересмотр результатов соответствующей проверки или отмена принятого по ее результатам НУР в случае, если налогоплательщик в своей жалобе (возражениях) ссылается на обстоятельства, которые не были изучены во время проверки и объективное их рассмотрение невозможно без проведения проверки. И хотя такая проверка может проводиться исключительно по вопросам, которые стали предметом обжалования, дополнительные неприятности такой ход событий не исключает.

Административное обжалование

Если рассмотрение возражений на привело к положительному результату и руководитель налогового органа принял НУР, то дальше обжаловать уже следует такое налоговое уведомление-решение. Процедура обжалования дает определенное преимущество плательщику, которое заключается в том, что до ее окончания сумма доначисленных налогов считается несогласованной, а следовательно и не подлежит принудительному взысканию с плательщика.

В соответствии с пп. 14.1.7 НКУ обжалование решений контролирующих органов – это обжалование налогоплательщиком НУР об определении сумм денежного обязательства налогоплательщика или любого решения контролирующего органа в порядке и сроки, которые установлены НКУ по процедурам административного обжалования, или в судебном порядке. Порядок обжалования НУР урегулирован главой 4 НКУ.

Административное обжалование состоит в подаче жалобы на НУР в контролирующий орган высшего уровня. Согласно п. 55.2 НКУ контролирующими органами высшего уровня являются:

• ГФСУ – для контролирующих органов в АРК, городах Киеве и Севастополе, областях, межрегиональных территориальных органов и таможен;

• контролирующие органы в АРК, городах Киеве и Севастополе, областях, межрегиональные территориальные органы – для государственных налоговых инспекций, которые им подчиняются.

Процессуальной формой обжалования является жалоба, которая подается в письменной форме, к которой при необходимости прилагаются надлежащим образом заверенные копии документов, расчеты и доказательства. Жалоба должна быть подана в течение 10 календарных дней, наступающих за днем получения налогоплательщиком НУР. В этом случае НКУ устанавливает срок в календарных днях, однако четко указывает на то, что его течение начинается со следующего дня после получения НУР.

Декларативно НКУ указывает, что в ходе процедуры административного обжалования обязанность доказывания того, что любое начисление, осуществленное контролирующим органом, правомерно, возлагается на контролирующий орган. Хотя на практике приходится все свои аргументы указывать в жалобе и отстаивать их именно налогоплательщику.

Подачу жалобы в контролирующий орган высшего уровня обязательно надо сопровождать письменным уведомлением контролирующего органа, принявшего НУР. Если на жалобу контролирующий орган отреагировал отрицательно (отказал полностью или частично в ее удовлетворении), то на решение этого органа уже следует жаловаться в ГФС Украины. Такая жалоба также должна быть в течение 10 календарных дней со дня получения обжалуемого решения. Возможности возобновить указанный 10-дневной срок ни в первом, ни во втором случае НКУ не предусматривает.

На рассмотрение жалобы контролирующим органом высшего уровня НКУ отводит срок в 20 календарных дней, который в определенных случаях может быть продлен до 60-ти календарных дней. Если в 20 (60)-дневный срок контролирующий орган не пришлет свое решение налогоплательщику, с точки зрения НКУ жалоба плательщика будет считаться удовлетворенной, а НУР отмененным.

И хотя решение ГФСУ, принятое по рассмотрению жалобы налогоплательщика, является окончательным и не подлежит дальнейшему административному обжалованию, его можно обжаловать в судебном порядке.

В суд можно обратиться и не ожидая окончания процедуры административного обжалования, однако следует иметь в виду, что в соответствии с п. 56.18 НКУ процедура административного обжалования прекращается при обжаловании НУР в судебном порядке.

Судебное обжалование

Разочарованный по любым причинам налогоплательщик может обжаловать НУР в судебном порядке в любой момент в течение 1095 дней для обычных НУР или 2555 дней – для НУР, принятых по результатам проверки контролируемой операции.

Как и при административном, в процедуре судебного обжалования обязанность доказывания правомерности принятия НУР контролирующим органом в судебном обжаловании возлагается на последнего. В соответствии с ч. 2 ст. 71 КАСУ "по административным делам о противоправности решений, действий или бездеятельности субъекта властных полномочий обязанность относительно доказывания правомерности своего решения, действия или бездеятельности возлагается на ответчика, если он возражает против административного иска".

Уголовное дело

Поскольку суммы доначисленных налогов до окончания процедур административного и судебного обжалования являются несогласованными, то и к уголовной ответственности плательщика привлекать нелогично. В соответствии с п. 56.22 НКУ если налогоплательщик обжалует решение контролирующего органа в административном порядке и/или в суд, уведомление лицу о подозрении в совершении уголовного правонарушения относительно уклонения от уплаты налогов не может основываться исключительно на этом НУР до окончания процедуры административного обжалования или до окончательного решения дела судом.

Кроме того, Приказом № 633 были внесены изменения в Методрекомендации № 22. В соответствии с этими изменениями подразделение, проводившее проверку, должно письменно уведомлять следственное подразделение финансовых расследований и передавать материалы проверки для принятия решения об открытии уголовного дела "в течение 20 рабочих дней, следующих за днем согласования принятых по их результатам налоговых уведомлений-решений об определении денежного обязательства (уменьшении бюджетного возмещения), требований и решений относительно единого взноса".

Также на эту тему читайте материал "Налоговые проверки" издания БУХГАЛТЕР&ЗАКОН (№ 39 за 2016 год).

1. НКУ – Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

2. КАСУ – Кодекс административного судопроизводства Украины от 06.07.2005 г. № 2747-IV.

3. Методрекомендации № 22 – Методические рекомендации относительно порядка взаимодействия между подразделениями органов государственной фискальной службы при организации, проведении и реализации материалов проверок плательщиков налогов, утвержденные приказом ГФС от 31.07.2014 г. № 22.

4. Приказ № 633 – приказ ГФСУ "О внесении изменений в приказ ГФС от 31.07.2014 № 22" от 18.07.2016 г. № 633.

Система ЛІГА:ЗАКОН

Демо-версия ЛІГА:ЗАКОН