Акциз с операций реализации горючего: процедура расчета

Предлагаем Вашему вниманию материал электронного аналитического еженедельника «БУХГАЛТЕР & ЗАКОН». Издание входит в системы ЛІГА:ЗАКОН. По вопросам использования изданий «БУХГАЛТЕР & ЗАКОН» и «ЮРИСТ & ЗАКОН» или их подключения обращайтесь по тел.: (044) 501-3-700.




С 01.03.2016 г. заработала система электронного администрирования реализации горючего. К сожалению, нормы о расчете акцизного налога по таким операциям сформулированы в НКУ крайне невнятно, что вызывает вопросы у бухгалтеров. В этой статье издание БУХГАЛТЕР&ЗАКОН расскажет свое видение основных принципов расчета данного налога.

. Законы, связанные с этой статьей, подробные консультации, комментарии налоговых органов – все это Вы найдете в системах ЛІГА:ЗАКОН.

Кто является плательщиком акцизного налога при реализации горючего

Согласно пп. 212.1.15 НКУ плательщиком акцизного налога является лицо, которое реализует горючее.

К горючему относятся (пп. 14.1.141¹ НКУ):

- нефтепродукты;

- сжиженный газ;

- топливо моторное альтернативное;

- топливо моторное смесевое – виды топлива, полученные в результате смешивания топлива, полученного из нефтяного сырья, с биоэтанолом и добавками на основе биоэтанола, биодизеля или другими биокомпонентами, содержимое которых соответствует требованиям нормативных документов на топливо моторное смесевое (пп. 14.1.141 НКУ);

- вещества, использующиеся в качестве компонентов моторного топлива;

- другие товары, указанные в пп. 215.3.4 НКУ.

Реализацией горючего считаются практически все операции, которые сопровождаются передачей права собственности на горючее. В частности, в соответствии с пп. 14.1.212 НКУ реализация горючего для целей раздела VI этого Кодекса – это любые операции по передаче (отпуску, отгрузке) горючего на таможенной территории Украины на основании договоров купли-продажи, мены, поставки, дарения, комиссии, доверенности (в том числе передача на комиссионную/доверительную реализацию), поручительства, других хозяйственных и гражданско-правовых договоров или по решению суда, другого компетентного государственного органа либо органа местного самоуправления за плату (компенсацию) или без такой, предусматривающие переход права собственности или права распоряжения, а также передачу (отпуск, отгрузку) горючего на основании договоров о производстве из сырья заказчика.

Не считаются реализацией горючего операции по передаче (отпуску, отгрузке) горючего на таможенной территории Украины на основании договоров хранения.

В письме ГФСУ от 19.02.2016 г. № 3677/6/99-95-42-01-16-01 было также отмечено, что не относится к объекту налогообложения акцизным налогом выполнение работ, во время которых используется подакцизная продукция.

Субъекты хозяйствования, которые будут осуществлять реализацию горючего, подлежат обязательной регистрации как плательщики акцизного налога контролирующими органами по местонахождению юридических лиц, местожительству физических лиц – предпринимателей до начала проведения операции реализации горючего (пп. 212.3.4 НКУ).

Из этого следует вывод: субъект хозяйствования, осуществляющий любые операции, связанные с передачей права собственности на горючее другому лицу, обязан до совершения такой операции зарегистрироваться плательщиком акцизного налога в контролирующем органе.

Таким образом, кроме производителей, импортеров и субъектов розничной торговли, реализующих горючее, с 01.03.2016 г. плательщиками акцизного налога с операций реализации горючего стали все прочие лица, которые проводят любые операции,  попадающие под определение операций реализации горючего из пп. 14.1.212 НКУ. Об этом также идет речь в письмах ГФСУ от 21.01.2016 г. № 1903/7/99-99-19-03-03-17, от 10.02.2016 г. № 2781/6/99-99-19-03-03-15, от 15.02.2016 г. № 3633/6/99-99-19-03-03-15.

Заявление о регистрации плательщика акцизного налога по реализации горючего подается в контролирующий орган по основному месту учета налогоплательщика исключительно в электронном виде по форме J(F)1310301.

Причем такое регистрационное заявление должны подать все продавцы горючего независимо от того, числятся они плательщиками акцизного налога в органах ГФСУ или нет. На это обратили внимание и контролеры в письмах ГФСУ от 21.01.2016 г. № 1903/7/99-99-19-03-03-17, от 26.01.2016 г. № 2476/7/99-99-21-05-17, консультации в вопросе-ответе из раздела 116.13 ресурса База налоговых знаний ("ЗІР").

Форма такого Заявления размещена на официальном веб-портале ГФС. Образец заполнения заявления и связанные с этим разъяснения также приведены на веб-портале ГФС.

По каким операциям уплачивается акцизный налог при реализации горючего

При реализации любых объемов горючего сверх объемов, которые:

- получены от других плательщиков акцизного налога и подтверждены зарегистрированными акцизными накладными в Едином реестре акцизных накладных;

- ввезены (импортированы) на таможенную территорию Украины, что засвидетельствовано надлежащим образом оформленной таможенной декларацией;

- произведены в Украине, реализация которых является объектом налогообложения в соответствии с пп. 213.1.1 НКУ, и подтверждены зарегистрированными акцизными накладными в Едином реестре акцизных накладных.

Отметим, что это новый отдельный объект обложения акцизным налогом. И если у субъектов хозяйствования, которые проводят любые операции по реализации горючего (в том числе и бесплатную передачу горючего), возникает такое превышение объемов реализованного горючего, они обязаны уплатить акцизный налог по операции реализации горючего на счета плательщиков акцизного налога в системе электронного администрирования (СЭА) реализации горючего.

Если же операций превышения объемов реализованного горючего нет, акцизный налог уплачивается в общем порядке с операций реализации горючего по той же процедуре, которая действовала до 01.03.2016 г., а именно по операциям:

- реализации произведенных в Украине подакцизных товаров (пп. 213.1.1 НКУ) лицом, которое производит подакцизные товары (продукцию) на таможенной территории Украины, в том числе из давальческого сырья (пп. 212.1.1 НКУ);

- ввоза подакцизных товаров (продукции) на таможенную территорию Украины (пп. 213.1.3 НКУ) субъектом хозяйствования, который ввозит подакцизные товары (продукцию) на таможенную территорию Украины (пп. 212.1.2 НКУ);

- реализации субъектами хозяйствования розничной торговли подакцизных товаров (пп. 213.1.9, пп. 212.1.11 НКУ). То, что субъект розничной торговли горючим (АЗС) может уплачивать два вида акциза (с реализации подакцизных товаров (горючего) и с объемов превышения горючего), косвенно подтвердила и ГФСУ в письме от 15.02.2016 г. № 3633/6/99-99-19-03-03-15.

Назовем такой акцизный налог "обычным" (поскольку он уплачивается не с суммы превышения объемов реализации горючего).

Если лицо не осуществляет таких операций (в частности, является оптовым продавцом горючего (не импортером и не производителем)) и не имеет такого объекта, как превышение объемов реализации горючего, то акцизный налог с операций реализации горючего оно не уплачивает. Однако для контроля за объемами реализованного горючего такой плательщик все равно обязан зарегистрироваться в СЭА реализации горючего. Он также оформляет акцизные накладные и ведет учет операций реализованного горючего.

Механизм зачета уплаченного акцизного налога с сумм превышения объемов реализации горючего в счет платежей по акцизному налогу на данный момент вызывает вопросы.

Так, в п. 21 Порядка № 113 указано, что средства, зачисленные налогоплательщиком на электронный счет, автоматически перечисляются Казначейством на бюджетный счет, предназначенный для уплаты акцизного налога по реализации горючего, в течение операционного дня, в который такие средства зачислены на электронный счет.

При этом согласно п. 24 Порядка № 113 перечисление сумм налогового обязательства по акцизному налогу с реализованного горючего на протяжении отчетного периода, задекларированного в декларации по акцизному налогу за отчетный (налоговый) период, осуществляется налогоплательщиком самостоятельно с собственного текущего счета в соответствующий бюджет в сроки, предусмотренные Кодексом, с учетом сумм налога, перечисленных таким плательщиком на его электронный счет.

Не вполне ясно, что именно в этой норме понимается под акцизным налогом с реализованного горючего. Если исходить из системного прочтения НКУ, то таким налогом является акцизный налог, уплаченный с сумм превышения объемов реализованного горючего лицами, реализующими горючее.

Тогда акцизный налог, уплаченный на электронный счет до момента подачи заявок на пополнение объемов остатка горючего, на который плательщик имеет право зарегистрировать акцизные накладные и/или расчеты корректировки к акцизным накладным, будет засчитан в счет уплаты налоговых обязательств по акцизному налогу с суммы превышения объемов горючего, указанных в декларации акцизного налога.

В то же время окончательно разъяснить этот момент могут только официальные органы. Следует также подождать появления новой формы декларации акцизного налога.

По каким ставкам уплачивается акцизный налог

Производители и импортеры горючего уплачивают акцизный налог по ставкам, приведенным в пп. 215.3.4 НКУ, которые с 01.03.2016 г. изменились! Они представлены в инвалюте (евро) за 1000 литров.

Согласно п. 217.3 НКУ акцизный налог с товаров (продукции), произведенных на таможенной территории Украины, на которые установлены ставки налога в иностранной валюте, уплачивается в национальной валюте и рассчитывается по официальному курсу гривни к иностранной валюте, установленному Национальным банком Украины, который действует на первый день квартала, в котором осуществляется реализация товара (продукции), и остается неизменным в течение квартала. То есть производители горючего для целей расчета "обычного" акцизного налога с операций реализации горючего в 1 квартале используют курс НБУ 26,223129 грн. за 1 евро.

Импортеры горючего в соответствии с п. 218.2 НКУ рассчитывают акцизный налог при ввозе горючего в национальной валюте по курсу валюты, определенному в соответствии со ст. 39¹ НКУ. То есть по курсу, действующему на 0 часов дня представления таможенной декларации, а в случае если таможенная декларация не подается – дня определения налоговых обязательств.

Для субъектов хозяйствования розничной торговли, реализующих горючее, действует отдельная ставка, которая составляет 0,042 евро за каждый литр реализованного (отпущенного) товара (пп. 215.3.10 НКУ).

Акцизный налог с товаров (продукции), реализованных субъектами хозяйствования розничной торговли, на которые установлены ставки налога в иностранной валюте, уплачивается в национальной валюте и рассчитывается по официальному курсу гривни к иностранной валюте, установленному НБУ, который действует на двадцатый день месяца,  предшествующего кварталу, в котором осуществляется реализация товара (продукции), и остается неизменным в течение отчетного квартала (п. 217.3 НКУ). То есть при расчете акцизного налога в 1 квартале 2016 г. такие субъекты используют курс НБУ, установленный на 20.12.2015 г. – 25,462988 за 1 евро. Это подтвердила и ГФСУ в письме от 03.02.2016 г. № 3495/7/99-99-19-03-03-17.

Акцизный налог с суммы превышения объемов реализации горючего за соответствующий объем реализованного горючего (в сумме превышения) рассчитывается по ставкам, предусмотренным пп. 215.3.4 НКУ (п. 231.6 НКУ). По всей видимости, для расчета такого акцизного налога следует использовать официальный курс гривни к иностранной валюте, установленный НБУ, действующий на первый день квартала, в котором осуществляется реализация горючего (п. 217.3 НКУ, абз. "є", "ж", "з" пп. 232.4.1 НКУ). То есть при расчете акцизного налога с суммы превышения объемов в марте 2016 г. следует использовать курс НБУ 26,223129 грн. за 1 евро.

!

Поскольку март 2016 г. является "переходным" периодом, в течение которого регистрация акцизных накладных / расчетов корректировки в Едином реестре акцизных накладных осуществляется без ограничения объемов, исчисленных по формуле, определенной в п. 232.3 НКУ (п. 11 подр. 5 разд. ХХ НКУ), акцизный налог с суммы превышения объемов горючего в марте 2016 года не уплачивается.

Дата уплаты акцизного налога

Производители горючего, как и ранее, определяют дату возникновения налоговых обязательств по "обычному" акцизному налогу на дату реализации горючего (п. 216.1 НКУ). Суммы такого налога перечисляются в бюджет в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем соответствующего предельного срока, предусмотренного НКУ для представления налоговой декларации за месячный налоговый период (пп. 222.1.1 НКУ). То есть в течение 30 календарных дней, следующих за отчетным месяцем (пп. 49.18.1 НКУ).

Для импортеров горючего датой возникновения налоговых обязательств по акцизному налогу в случае ввоза горючего на таможенную территорию Украины является дата представления контролирующему органу таможенной декларации для таможенного оформления или дата начисления такого налогового обязательства контролирующим органом в определенных законодательством случаях (п. 216.4 НКУ). Такой налог  уплачивается до или в день представления таможенной декларации (пп. 222.2.1 НКУ).

Датой возникновения налоговых обязательств по "обычному" акцизному налогу у субъектов хозяйствования розничной торговли подакцизных товаров является (п. 216.9 НКУ):

- дата осуществления расчетной операции в соответствии с Законом о РРО;

- для безналичных расчетов – дата оформления расчетного документа на сумму проведенной операции, который подтверждает факт продажи, отгрузки, физического отпуска товара;

- в случае реализации товаров физическими лицами – предпринимателями, которые уплачивают единый налог, – дата поступления оплаты за проданный товар.

Суммы такого "обычного" акцизного налога перечисляются в бюджет субъектом хозяйствования розничной торговли в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем соответствующего предельного срока, предусмотренного НКУ для представления налоговой декларации за месячный налоговый период (пп. 222.3.1 НКУ). То есть в течение 30 календарных дней, следующих за отчетным месяцем (пп. 49.18.1 НКУ). При этом акцизный налог уплачивается по месту осуществления реализации таких товаров (пп. 222.3.2 НКУ).

Датой возникновения налоговых обязательств по акцизному налогу с суммы превышения объемов реализации горючего является дата реализации таких объемов горючего (пп. 216.12 НКУ). Фактически плательщик должен уплатить такой налог на электронный счет до подачи Заявки на пополнение объема остатка горючего в СЭА реализации горючего (пп. 232.4.2 НКУ, п. 33 Порядка № 113). Далее эти суммы будут засчитываться в счет уплаты налогового обязательства по акцизному налогу с операций реализации горючего, указанных в декларации.

Также на эту тему читайте материалы издания БУХГАЛТЕР&ЗАКОН:

• "Акциз с операций реализации горючего: проблемные ситуации" (№ 10 за 2016 год);
• "Система электронного администрирования реализации горючего: важные особенности" (№ 08 за 2016 год);
• "Система электронного администрирования реализации горючего: основные моменты" (№ 08 за 2016 год).

1. НКУ – Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

2. Закон о РРО – Закон Украины "О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг" от 06.07.95 г. № 265/95-ВР.

3. Порядок № 113 – Порядок электронного администрирования реализации горючего, утвержденный постановлением Кабинета Министров Украины от 24.02.2016 г. № 113.

Система ЛІГА:ЗАКОН

Демо-версия ЛІГА:ЗАКОН